Subsidies en premies voor de landbouw
Subsidies en premies voor de landbouw
In die gevallen waarin een landbouwer van de overheid of van derden een financiële tegemoetkoming ontvangt in de vorm van een subsidie, premie of een andere bijdrage (hierna: subsidie) dient steeds te worden nagegaan of deze subsidie voor de BTW is aan te merken als een vergoeding voor een prestatie. Subsidies worden alleen in de BTW-heffing betrokken, als in het kader van de verlening van de subsidie door een ondernemer een prestatie wordt verricht en de subsidie de vergoeding voor die prestatie vormt. Daarbij dient onderscheid gemaakt te worden in subsidies die als prijssubsidies kwalificeren en subsidies die de vergoeding vormen voor een door de subsidieontvanger aan de subsidieverstrekker te verrichten prestatie. Vormt een subsidie niet de vergoeding voor een prestatie dan komt BTW-heffing niet aan de orde. In de praktijk worden zulke subsidies wel aangeduid als exploitatiesubsidies.
Arresten van het Hof van Justitie
In dit kader zijn een viertal arresten van het Hof van Justitie van de EG van belang:
– Hof van Justitie EG 29-2-1996, zaak C-215/94 (Mohr)
– Hof van Justitie EG 18-12-1997, zaak C-384/95 (Landboden)
– Hof van Justitie EG, 22-11-2001, zaak C-184/00 (OPW)
– Hof van Justitie EG, 15-7-2004, zaak C-381/01 (Voedergewassen)
Uit deze arresten kan worden afgeleid, dat een subsidie een vergoeding vormt voor een door de subsidieontvanger aan de subsidieverstrekker verrichte prestatie, als bij de subsidieverlenende instantie of bij een derde sprake is van identificeerbaar verbruik.
Als de subsidieverlener in het algemeen belang handelt, is er geen sprake van identificeerbaar verbruik en wordt de subsidie niet belast. Hiervan is onder meer sprake bij subsidies die ertoe strekken landbouwers te compenseren voor verlies van inkomen als gevolg van het beëindigen of verminderen van de productie van een bepaald goed, teneinde de werking van de communautaire markt voor een bepaald goed te bevorderen.
Hiervan is eveneens sprake indien een subsidie ertoe strekt om derden in staat te stellen de desbetreffende prestatie op de Europese markt in te kopen tegen een prijs vergelijkbaar met de wereldmarktprijs.
Er is sprake van een prijssubsidie als de subsidie aan de subsidieontvanger wordt betaald voor een door de subsidieontvanger aan de subsidieverstrekker of een derde te verrichten prestatie. Om na te gaan of de subsidie de (belaste) vergoeding vormt voor een prestatie, moet worden beoordeeld of de subsidie de prijs voor de desbetreffende prestatie in belangrijke mate beïnvloedt. Als de subsidieverlening leidt tot een prijsvermindering voor de afnemer van de prestatie, houdt de subsidie rechtstreeks verband met de prestatie en is de subsidie belast. In dit verband dient een vergelijking te worden gemaakt tussen de normale verkoopprijs en de feitelijke verkoopprijs van de desbetreffende prestatie. Overigens is het voor het belasten van een subsidie niet nodig, dat het subsidiebedrag precies overeenstemt met de prijsvermindering voor de desbetreffende prestatie. Een subsidie is (al) belastbaar, als het verband tussen de prijsvermindering en de subsidie significant is (kan ook forfaitair).
Bedrijfstoeslagrechten
Vanaf 1 januari 2006 kunnen landbouwers onder bepaalde voorwaarden in aanmerking komen voor een bedrijfstoeslag. Deze bedrijfstoeslag vervangt een aantal voor de genoemde datum bestaande landbouwsubsidies/premies(o.a. stieren- en ossenpremie, zoogkoeienpremie, extensiveringsbedrag, ooipremie, akkerbouw/braak/maispremie (de zogenoemde MacSharry-premies)), waarvan de hoogte is gekoppeld aan de omvang van de productie van de betrokken landbouwer.
De hoogte van de bedrijfstoeslag is niet afhankelijk van de omvang van de door de betrokken landbouwer gerealiseerde productie. Per landbouwbedrijf kan één bedrijfstoeslag worden verleend. In deze bedrijfstoeslag zijn de voor 1 januari 2006 bestaande premies opgenomen.
De toeslagrechten dragen primair het karakter van inkomenssteun voor landbouwers. Uit de opzet van bedrijfstoeslagregeling blijkt dat deze regeling er niet toe strekt de landbouwproductie te bevorderen, maar veeleer ten doel heeft de landbouwproductie binnen de EU te verminderen. De omstandigheid dat de hoogte van de bedrijfstoeslag is gebaseerd op de historische productie van landbouwer en de daaraan gekoppelde landbouwsubsidies leveren in BTW-technische zin geen relatie op tussen de bedrijfstoeslag en bepaalde prestaties van de betrokken landbouwers. Van een prijssubsidie is dan ook geen sprake.
De beperkingen waaraan de landbouwers zijn gebonden voor uitbetaling van de bedrijfstoeslagrechten (o.a. met betrekking tot het gebruik van landbouwgrond en het naleven van milieuvoorwaarden) zijn dusdanig algemeen, dat niet geconcludeerd kan worden tot een prestatie die de betrokken landbouwers verrichten jegens de overheid. De bedrijfstoeslagrechten zijn om die reden evenmin aan te merken als een vergoeding voor een prestatie die de betrokken landbouwers verrichten jegens de subsidieverstrekker of jegens een identificeerbare derde. Uit het vorenstaande vloeit voort, dat de bedrijfstoeslagrechten niet aan de heffing van BTW zijn onderworpen. De bedrijfstoeslagrechten zijn voorts te beschouwen als vorderingsrechten, zodat ook ter zake van de overdracht van die rechten heffing van BTW achterwege blijft op de voet van artikel 11.1.j.2 Wet OB.
Melkpremie
In verband met de hervorming van het landbouwbeleid in de Europese Unie (hierna: EU) is afgesproken om de interventieprijs (d.w.z. de in EU-verband aan landbouwers gegarandeerde vergoeding) voor boter en magere melkpoeder vanaf 1 juli 2004 stapsgewijs te verlagen. Deze prijsverlagingen worden over een periode van 4 jaar doorgevoerd. De prijsverlagingen leiden ertoe, dat de prijs die landbouwers ontvangen voor de levering van melk in 4 jaar tijd zal dalen met ruim 20%. Ter compensatie van het inkomensverlies dat de betrokken landbouwers hierdoor ondervinden, is in EU-verband besloten aan deze landbouwers voor de jaren 2004 t/m 2007 een melkpremie uit te betalen en aan deze landbouwers extra betalingen (als aanvulling op de melkpremie) te verrichten.
Uit de genoemde verordening komt naar voren, dat de melkpremie en de extra betalingen ten doel hebben financiële steun te bieden aan landbouwers, om de inkomensderving op te vangen die zij (zullen) ondervinden ten gevolge van de verlaging van de vergoeding die zij ontvangen voor de door hen geleverde melk. Als zodanig zijn de melkpremie en de extra betalingen niet aan te merken als een vergoeding voor een bepaalde prestatie die de betrokken landbouwers verrichten jegens de subsidieverstrekker of jegens derden (anderen dan de subsidieverstrekker).
In dit verband is van belang dat:
–de verstrekking van de melkpremie en de extra betalingen aan de subsidieverstrekker geen identificeerbaar voordeel oplevert, zodat er bij de subsidieverstrekker geen sprake is van verbruik van een bepaalde prestatie. De melkpremie en de extra betalingen worden door de subsidieverstrekker alleen toegekend in het kader van het algemeen belang (hervorming van het landbouwbeleid en het waarborgen van een redelijke levensstandaard aan landbouwers) (zie de arresten van het Hof van Justitie Mohr en Landboden);
–de toekenning van de melkpremie en de extra betalingen niet rechtstreeks verband houden met de vergoeding die de betrokken landbouwer voor zijn prestatie (de levering van melk) van zijn afnemer (meestal de melkfabriek) ontvangt. De melkpremie en de extra betalingen vormen een afzonderlijke, van de EU afkomstige, geldstroom, die niet van invloed is op de vergoeding die de landbouwer ontvangt voor de door hem geleverde melk. De afnemer van de melk heeft geen identificeerbaar voordeel bij de toekenning van de melkpremie en de extra betalingen, omdat deze op zichzelf niet leiden tot een verlaging van de prijs die hij voor de melk betaalt (zie het arrest van het Hof van Justitie OPW).
Uit het vorenstaande vloeit voort, dat de melkpremie en de extra betalingen niet aan de heffing van BTW zijn onderworpen.
De overdracht van de melkpremie en de extra betalingen door een landbouwer aan een andere landbouwer vormt voor de BTW-heffing geen afzonderlijke prestatie, maar loopt mee met het BTW-regime dat geldt voor de overdracht van het melkquotum.
Slachtpremie
In de EG-Verordening nr. 1254/1999, dd 17 mei 1999, van de Raad, houdende een gemeenschappelijke ordening der markten in de sector rundvlees met betrekking tot de premieregelingen wordt voorzien in de toekenning van diverse subsidies aan rundveehouders. In de EG-Verordening nr. 2342/1999, dd 28 oktober 1999, zijn uitvoeringsbepalingen opgenomen ten aanzien van de EG-Verordening 1254/1999. In de Regeling Dierlijke EG-premies zijn de nationale uitvoeringsbepalingen opgenomen met betrekking tot vorengenoemde EG-verordeningen. Uit de hiervoor aangehaalde regelgeving blijkt, dat rundveehouders bij de slacht van rundvee in Nederland of een ander EU-land dan wel de export van rundvee buiten de EU (vanaf 1 januari 2000) twee bedragen ontvangen, te weten:
1. een slachtpremie (een bedrag per rund);
2. een extra betaling (de veebetaling).
De rundveehouders moeten aan diverse voorwaarden met betrekking tot de identificatie en registratie van het berokken rundvee voldoen, willen zij in aanmerking komen voor toekenning van de slachtpremie en de veebetaling. Uit de EG-Verordening, nr. 1254/1999 blijkt, dat het doel van de slachtpremie en de veebetaling bestaat uit het aan de rundveehouders verschaffen van financiële compensatie voor het inkomensverlies, dat zij ondervinden door de vermindering van de ondersteuning vanuit EU-verband voor de marktprijs van rundvee (de interventieprijs).
Onder verwijzing naar het gestelde ten aanzien van de melkpremies wordt geconcludeerd dat de onderhavige subsidies geen vergoeding vormen voor een prestatie van de subsidieontvanger jegens de subsidiegever. Voorts behoren de slachtpremie en de veebetaling niet tot de vergoeding voor een prestatie die de subsidieontvanger verricht jegens een ander dan de subsidieverstrekker. De slachtpremie en de veebetalingen zijn derhalve niet aan de heffing van BTW onderworpen.
(Tijdelijke) overdracht van rechten
De in de landbouwsector bestaande rechten(bijvoorbeeld mestproductierechten, melkquota, jachtrechten en suikerbietenquota) kunnen door de landbouwer tegen vergoeding in eigendom worden overgedragen of worden geëxploiteerd (bijvoorbeeld verhuur).
Heffing van BTW met betrekking tot de (tijdelijke) overdracht van rechten
In beginsel vormt het in eigendom overdragen van een recht of de exploitatie van een recht voor de heffing van BTW een dienst. Deze dienst wordt verricht binnen het kader van de onderneming van een landbouwer maar is geen landbouwprestatie. Het in eigendom overdragen van een recht of de exploitatie van een recht is derhalve een dienst die in beginsel is onderworpen aan de heffing van BTW naar het algemene tarief. Dit algemene uitgangspunt behoeft met betrekking tot het melkquotum, de mestproductierechten en bedrijfsoverdracht de navolgende aanvulling en/of nuancering.
Melkquotum
De landbouwer die geen gebruik wenst te maken van zijn melkquotum (referentiehoeveelheid), kan dit overdragen aan een andere landbouwer. Deze overdracht geschiedt in samenhang met de overdracht van de voor de melkproductie gebruikte grond. De over te dragen referentiehoeveelheid bedraagt in dat geval niet meer dan 20.000 kg per hectare grond.
De levering van de voor de melkproductie gebruikte grond en de overdracht van het melkquotum vormen twee aparte prestaties, te weten de levering van een onroerende zaak en het verrichten van een dienst. Wat de levering betreft is geen BTW verschuldigd (artikel 11.1.a Wet OB). Terzake van de dienst is overeenkomstig het hiervoor gegeven uitgangspunt BTW verschuldigd naar het algemene tarief.
Het komt echter voor dat een landbouwer meer dan 20.000 kg per hectare overdraagt en als gevolg daarvan een bedrag ontvangt van de Stichting Ontwikkelings- en Saneringsfonds voor de Landbouw. Dit bedrag vormt een onderdeel van de vergoeding en is dus eveneens aan de heffing van BTW onderworpen naar het algemene tarief.
Mestproductierechten
Bij mestproductierechten kan sprake zijn van ‘grondgebonden mestproductierechten’ en ‘niet-grondgebonden mestproductierechten’.
De overdracht van niet-grondgebonden mestproductierechten is belast naar het algemene tarief, ook indien die overdracht plaatsvindt samen met de overdracht van landbouwgrond (vgl. Melkquotum).
Het grondgebonden mestproductierecht is onlosmakelijk met de landbouwgrond verbonden. De waarde van dit mestproductierecht is één van de waardebepalende factoren van de grond. Voor de toepassing van de artikelen 11.1.a en 27.1.c Wet OB wordt de overdracht van het grondgebonden mestproductierecht dan ook niet als een afzonderlijke prestatie aangemerkt. De regeling met betrekking tot de mestproductierechten is met ingang van 1 januari 2006 beëindigd. Het grondgebonden mestproductierecht gaat op in de levering van de landbouwgrond (vrijgesteld).
Overdracht van rechten in het kader van artikel 37d Wet OB
Indien een of meer rechten worden overgedragen in het kader van de overdracht van (een deel van) een landbouwbedrijf, zal in het algemeen sprake zijn van de overgang van een geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen zoals bedoeld in artikel 37d Wet OB. Is dat het geval én zet de koper het bedrijf voort, dan blijft heffing van BTW, ook terzake van de overgedragen rechten, achterwege
Overdracht van rechten door een landbouwer die gebruik maakt van de landbouwregeling
Indien de in dit artikel bedoelde rechten in eigendom worden overgedragen door een landbouwer die de landbouwregeling toepast, kan de staatssecretaris zich ermee verenigen dat heffing van BTW terzake in beginsel achterwege blijft. Met uitzondering van de bedrijfstoeslagrechten die als vorderingsrechten worden aangemerkt en zijn vrijgesteld. Hetzelfde geldt voor het incidenteel verrichten van prestaties (diensten verricht met gebruikmaking van de normale uitrusting en personeel aan anderen dan landbouwers). De staatssecretaris neemt daarbij in overweging dat een ander standpunt ertoe zou leiden dat de betrokken landbouwer uitsluitend met betrekking tot een eenmalige of incidenteel verrichte dienst in de BTW-heffing zou moeten worden betrokken. In deze overweging ligt ook een beperking besloten: indien een landbouwer één of een combinatie van de hiervoor bedoelde diensten onder zodanige omstandigheden verleent, dat die activiteit(en) op zichzelf beschouwd voldoet (voldoen) aan de criteria voor het BTW-ondernemerschap, blijft de hiervoor gegeven goedkeuring buiten toepassing. De goedkeuring kan evenmin toepassing vinden indien de landbouwer op andere gronden reeds in de heffing van BTW is betrokken.
Volledigheidshalve wordt nog opgemerkt, dat degene die een hiervoor bedoeld recht verkrijgt zonder heffing van BTW, geen aanspraak kan maken op aftrek van het landbouwforfait. De (tijdelijke) overdracht van een dergelijk recht is immers geen landbouwprestatie.
Exploitatie van rechten door een landbouwer die gebruik maakt van de landbouwregeling
Indien een landbouwer, een in dit artikel bedoeld recht of jachtrecht exploiteert, is sprake van een doorlopende dienst die is belast met 19% BTW, ook als op die landbouwer de landbouwregeling van toepassing is. Tot de inwerkingtreding van het Besluit Landbouw kon heffing van BTW achterwege bleef met betrekking tot de exploitatie van een recht door een landbouwer die gebruik maakt van de landbouwregeling. Gelet op de jurisprudentie van het Hof van Justitie (Hof van Justitie EG, 15 juli 2004, nr. C-321/02, Hof van Justitie EG, 26 mei 2005, nr. C-43/04, Regeling Superheffing en melkpremie 2004) is deze goedkeuring vervallen. Voor de exploitatie van een recht is een landbouwer derhalve steeds BTW verschuldigd.
Bron: Besluit Landbouw
