Belastingplichtige voor de btw is de ondernemer. Omzetbelasting wordt namelijk geheven ter zake van leveringen van goederen en diensten, die in Nederland door een als zodanig handelende ondernemer onder bezwarende titel worden verricht (art. 1 Wet OB).
Wie is btw ondernemer?
Het begrip btw ondernemer is niet gelijk aan het begrip ondernemer voor de IB/VPB. Btw ondernemer is ieder die een bedrijf zelfstandig uitoefent (art. 7 lid 1 Wet OB). Onder bedrijf wordt ook begrepen (art. 7 lid 2 Wet OB):
- een beroep
- de exploitatie van een vermogensbestanddeel om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen
Volgens de Hoge Raad moet het Nederlandse begrip btw ondernemer volgens de btw-richtlijn uitgelegd worden. Deze richtlijn spreekt over “belastingplichtige” in plaats van ondernemer. Belastingplichtige is ieder die, op ongeacht welke plaats, zelfstandig een economische activiteit verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteit (art. 9 lid 1 btw-richtlijn).
Hierna gaan we in op de begrippen:
- ieder
- zelfstandig
- economische activiteit
- ongeacht het oogmerk of het resultaat
Wie is ieder?
Het begrip “ieder” is erg ruim. Voor de btw bent u ondernemer als u zelfstandig een bedrijf of een beroep uitoefent. U kunt uw activiteiten uitoefenen in de vorm van een eenmanszaak, een maatschap, een bv of een nv. Voor de btw maakt het niet uit in welke rechtsvorm u uw bedrijf of beroep uitoefent. In tegenstelling tot in de inkomstenbelasting is een maatschap zelf belastingplichtig in plaats van de afzonderlijke maten.
Wat is zelfstandig?
De voorwaarde dat de economische activiteit zelfstandig moet worden verricht, sluit loontrekkenden en andere personen van de btw-heffing uit, voor zover zij met hun werkgever een arbeidsovereenkomst zijn aangegaan of een andere overeenkomst hebben gesloten waaruit een verhouding van ondergeschiktheid ontstaat ten aanzien van de arbeidsvoorwaarden, de beloning en de verantwoordelijkheid van de werkgever (art. 10 btw-richtlijn).
In de praktijk kan het lastig zijn om onderscheid te maken tussen ondernemerschap en loondienst. Veel ondernemers maken gebruik van een VAR-verklaring van de belastingdienst om aan hun opdrachtgever aan te tonen dat ze ondernemer zijn. Voor de btw is een VAR-verklaring niet doorslaggevend, maar het biedt wel een basis. Het lopen van risico (ten aanzien van de onderneming) is een belangrijk criterium voor het vaststellen van ondernemerschap.
Wat is een economische activiteit?
Als “economische activiteit” worden beschouwd, alle werkzaamheden van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter, met inbegrip van de winning van delfstoffen, de landbouw en de uitoefening van vrije of daarmede gelijkgestelde beroepen. Als economische activiteit wordt in het bijzonder beschouwd de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen (art. 9 lid 1 btw-richtlijn).
Lidstaten kunnen ieder die incidenteel een economische activiteit verricht als belastingplichtige aanmerken (art. 12 lid 1 btw-richtlijn). Dit impliceert dat er normaal gesproken sprake zal moeten zijn van enige duurzaamheid om als belastingplichtige te kunnen worden aangemerkt. Een incidentele economische activiteit maakt dus nog geen btw ondernemer.
De eerste investeringsuitgaven die ten behoeve van een onderneming worden gedaan, kunnen al als economische activiteiten worden aangemerkt (HvJ 14 februari 1985, Rompelman, 268/83 en HvJ 29 februari 1996, Intercommunale voor zeewaterontzilting, C-110/94). Vanaf dat moment is er sprake van een btw ondernemer. En dat is vaak handig in verband met de aftrek van voorbelasting op die eerste investeringsuitgaven.
Ongeacht het oogmerk of het resultaat
In tegenstelling tot de inkomstenbelasting en vennootschapsbelasting is voor de btw een winstverwachting niet van belang voor de beoordeling of er sprake is van belastingplicht.
Vereisten economische activiteit
Om te kunnen spreken van een economische activiteit moet aan vier eisen worden voldaan:
- Vergoeding
- Verbruik
- (Rechtstreeks) verband
- In het kader van de onderneming
1. Vergoeding
Iemand die regelmatig, maar uitsluitend om niet, diensten verricht aan ondernemers, kan niet worden aangemerkt als belastingplichtige voor de btw (HvJ 1 april 1982, Hong Kong Trade Development Council, 89/81, FED 1983/25). Onder prestaties om niet moeten worden begrepen prestaties die tegen niet meer dan een symbolische vergoeding worden verricht zodat in wezen sprake is van vrijgevigheid (HvJ 21 september 1988, Commissie tegen Frankrijk, 50/87, BNB 1994/306, punt 21, HR 11 februari 2005, ECLI:NL:HR:2005:AQ0284 en HR 11 juli 2008, ECLI:NL:HR:2008:BD6833). De omstandigheid dat een prestatie wordt verricht tegen een lagere prijs dan de kostprijs van die prestatie vormt niet voldoende grondslag voor het oordeel dat sprake is van een tegen een symbolische vergoeding verrichte prestatie (HvJ EG 20 januari 2005, Hotel Scandic Gåsabäck, C-412/03, V-N 2005/8.22, punt 22).
Een vergoeding voor een verrichte prestatie moet kunnen worden uitgedrukt in geld (HvJ 5 februari 1981, Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats, 154/80). De vergoeding hoeft dus niet uit geld te bestaan. De vergoeding omvat alles wat de leverancier of dienstverrichter voor de handelingen als tegenprestatie verkrijgt van de afnemer of van een derde, met inbegrip van subsidies die rechtstreeks met de prijs van deze handelingen verband houden (art. 73 btw-richtlijn). Als de tegenprestatie niet uit een geldsom bestaat, is de vergoeding de totale waarde van de tegenprestatie (art. 8 lid 2 Wet OB).
2. Verbruik
Om te kunnen spreken van een economische activiteit moet er sprake zijn van verbruik door een bepaalde afnemer.
Een vergoeding ontvangen door een landbouwer van de EU voor het beëindigen van de melkproductie is niet onderworpen aan btw-heffing (HvJ 29 februari 1996, Jurgen Mohr, C-215/94). Er is dan namelijk geen sprake van verbruik. De EU handelt in dit geval in het algemeen belang. Hetzelfde geldt voor een vergoeding ontvangen om een bepaalde hoeveelheid aardappelen niet te oogsten (HvJ 18 december 1997, Landboden-Agrardienste, C-384/95). De door de landbouwer aangegane verbintenis tot vermindering van zijn productie levert geen verbruik op, omdat er geen identificeerbare gebruiker is die een voordeel geniet.
3. Rechtstreeks verband
Om te kunnen spreken van een economische activiteit moet er (rechtstreeks) verband zijn tussen de verrichte prestatie en de ontvangen vergoeding.
De term “diensten onder bewarende titel” ziet niet op het op de openbare weg ten gehore brengen van muziek zonder dat hiervoor een vergoeding wordt bedongen, ook al verzoekt de muzikant om geld en ontvangt hij bedragen, waarvan de hoogte echter niet bepaald of bepaalbaar is (HvJ 3 maart 1994, Tolsma, C-16/93). Om te kunnen spreken van een economische activiteit moet er een rechtsbetrekking bestaan waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld en waarbij de ontvangen tegenprestatie de werkelijke tegenwaarde vormt voor de verleende dienst. In het geval van de muzikant is er sprake van het vrijwillig geven van geld naar eigen goeddunken (zie ook HvJ 8 maart 1988, Apple and Pear Development Council, 102/86, HvJ 12 februari 2009, VNLTO, C-515/07 en HvJ 29 oktober 2009, Commissie/Finland, C-246/08).
4. In het kader van de onderneming
Om te kunnen spreken van een economische activiteit moet de btw ondernemer handelen in het kader van zijn onderneming. Reclameactiviteiten van een politieke partij kunnen bijvoorbeeld niet als economische activiteit worden aangemerkt (HvJ 6 oktober 2009, SPO Landesorganisation Karnten, C-267/08).
Van hobbymatige activiteiten kan niet worden gezegd dat zij in het economische verkeer zijn verricht. Van btw-ondernemerschap is dan geen sprake (Hof Leeuwarden 15 augustus 2003, ECLI:NL:GHLEE:2003:AI1302).
